El Marco Conceptual vigente es el emitido en setiembre de 2010, modificado por el
Marco Conceptual emitido en marzo de 2018. Éste último incluye ocho capítulos, los
que se resumen a continuación. Este Marco Conceptual es también de aplicación para
guiar el desarrollo de la NIIF PYMES.
Capítulo 1 – El objetivo de la información financiera con propósito general
El objetivo de la información financiera es suministrar información útil acerca de los
recursos de la entidad, los derechos de los acreedores y los cambios en esos recursos
y derechos. Los usuarios de dicha información son los inversores, prestamistas y otros
acreedores existentes y potenciales en el suministro de recursos a la entidad. Además,
la información debe ayudar a esos usuarios a evaluar la gestión de la gerencia y el
órgano de gobierno en el uso eficiente y eficaz de los recursos de la entidad. Otras
partes, como los reguladores y agentes distintos de los proveedores de recursos a la
entidad, pueden encontrar útiles los informes financieros.
Los informes financieros con propósito general presentan información sobre la situación
financiera (recursos y derechos de los acreedores), y sobre los cambios en la situación
financiera que provienen del rendimiento financiero, y de otras fuentes como el
financiamiento obtenido. Esos informes financieros son preparados usando la
contabilidad de acumulación o devengo. Además, la información financiera, para cumplir
su propósito, también requiere presentar información financiera sobre la base de flujos
de efectivo (el estado de flujos de efectivo expuesto en la NIC 7 y en la sección 7 de la
NIIF PYMES). Los informes financieros con propósito general no están diseñados para
mostrar el valor de la entidad informante.
La contabilidad basada en el concepto del devengo, representa los efectos de las
transacciones y otros eventos, sobre los recursos económicos y los derechos de los
acreedores, independientemente de la oportunidad de su pago. La NIC 1 amplia este
concepto, al igual que la sección 2 de la NIIF PYMES.
Capítulo 2 – Características cualitativas de la información financiera útil
Son dos de carácter fundamental: relevancia y representación fiel. Además, se
distinguen características cualitativas de mejora, las que incluyen: comparabilidad,
verificabilidad, oportunidad y comprensibilidad.
La aplicación de las características fundamentales, requerirá usualmente del siguiente
proceso: identificar el fenómeno económico útil (para su exposición al usuario);
identificar el tipo de información sobre el fenómeno que sería más relevante; y,
determinar si la información está disponible y puede ser representada fielmente.
La descripción de las características fundamentales, es la siguiente:
Relevancia: capacidad de influir en las decisiones de los usuarios, para lo cual la
información financiera deberá tener carácter predictivo de los resultados futuros, valor
confirmatorio al efectuar evaluaciones del pasado, o ambos.
A su vez, la relevancia depende de la materialidad o importancia relativa y se afecta por
la incertidumbre en la medición. La materialidad se evalúa en tanto su omisión o
expresión inadecuada puede influir en las decisiones, y está referida a la naturaleza o
al importe, o ambos, de la información financiera.
En lo que hace al aspecto de incertidumbre en la medición, esencial en la preparación
de información financiera, ello no debilita necesariamente su relevancia, pero debe
describirse y revelarse suficientemente en la información financiera proporcionada a los
usuarios.
Representación fiel: la información financiera debe representar fielmente la esencia
económica de los fenómenos económicos que pretende representar, y no solamente la
forma legal que podría no dar lugar a una representación fiel. A su vez, la representación
fiel depende de que la información financiera esté completa, libre de error y sea neutral.
La condición de información completa se cumple cuando la representación incluye toda
la información necesaria para su comprensión por los usuarios, incluyendo
descripciones y explicaciones necesarias. Por su parte, la información está libre de error
cuando no hay errores en la información presentada ni en el proceso de producir esa
información.
En lo referido a la neutralidad de la información, la selección o presentación de
información financiera debe estar libre de sesgo, por lo que no debe ser percibida ni en
forma favorable ni en forma adversa por los usuarios.
Respecto de las características cualitativas de mejora:
Comparabilidad: para permitir a los usuarios identificar y comprender similitudes con
información de otras entidades, y con información de la misma entidad para otros
periodos. La comparabilidad se logra aplicando políticas contables de manera
consistente.
Verificabilidad: condición que se logra cuando observadores independientes coinciden
en que una representación en particular es una representación fiel. La verificación puede
ser directa e indirecta.
Oportunidad: significa información disponible a tiempo para orientar decisiones.
Comprensibilidad: información que es clara y concisa, la hace comprensible, aunque
represente fenómenos económicos complejos.
La información relevante y fiable está sujeta a la restricción del costo de obtenerla.
Si bien es cierto, la evaluación de beneficios y costos es un proceso de juicios de valor,
se debe centrar en que los beneficios derivados de la información deben exceder los
costos de suministrarla, desde la perspectiva del suministrador de información y del
usuario.
La NIIF PYMES no distingue características cualitativas fundamentales y de mejora,
dándoles a todas ellas el mismo valor normativo, según se describen en su sección 2.
Capítulo 3 – Estados financieros y la entidad que informa
Los estados financieros, una forma estructurada para presentar información financiera,
clasifica los efectos financieros de las transacciones y otros sucesos, sobre la base de
elementos, los que corresponden a: activos, pasivos y patrimonio, expuestos en el
estado de situación financiera; y, los ingresos y gastos en el estado de resultado integral,
presentando el rendimiento financiero. Los estados financieros se preparan observando
la hipótesis de entidad en marcha.
Por su parte, la entidad que informa no es necesariamente una entidad legal. Ésta
proporciona información sobre los activos, pasivos, patrimonio, ingresos y gastos
generados por las actividades económicas generadas solamente por la entidad. En otros
casos, cuando una entidad tiene control sobre otra entidad, los límites de la entidad que
informa pueden corresponder solamente a la controladora (control directo), o a la
controladora y la controlada (control directo e indirecto).
Capítulo 4 – Los elementos de los estados financieros
Los estados financieros reflejan los efectos de las transacciones y otros sucesos de una
entidad, agrupándolos por categorías, según sus características económicas, a los que
se les llama elementos.
En el caso del estado de situación financiera, los elementos que la miden son: el activo,
el pasivo y el patrimonio. En el estado de resultados del periodo (y otro resultado
integral), los elementos corresponden a los ingresos y los gastos. El Marco Conceptual
no identifica ningún elemento exclusivo del estado de cambios en el patrimonio neto ni
del estado de flujos de efectivo, el que más bien combina elementos del estado de
situación financiera y del estado de resultados integrales. Para efectos del desarrollo del
PCGE, se consideran estos elementos para la clasificación inicial de los códigos
contables.
Los elementos de los estados financieros son los mismos para la NIIF PYMES, y se
describen en la sección 2 de esa Norma.
Las características esenciales de cada elemento se discuten a continuación.
a) Activo: recurso económico presente controlado por la entidad como resultado de
sucesos pasados. Un recurso económico es un derecho que tiene el potencial de
generar beneficios económicos.
El recurso económico corresponde al conjunto de derechos y no al objeto físico, pero
suele ser la descripción del objeto físico lo que proporciona información más
comprensible. Un mismo activo puede representar más de un derecho, como: a
utilizarlo, venderlo o entregarlo en garantía. Por su parte, el potencial para producir
beneficios económicos, requiere que el activo exista y que al menos haya una
circunstancia en la cual produciría tales beneficios.
La condición de control del recurso económico es la capacidad presente, de dirigir el
uso del recurso y obtener los beneficios económicos, generados por aquel. El derecho
sobre el recurso puede expresarse mediante la explotación directa del activo o a través
de un tercero. El control puede surgir de derechos legales o por la capacidad de impedir
que terceros usen el activo y obtengan beneficios económicos de ello.
b) Pasivo: obligación presente de la entidad, de transferir recursos económicos, surgida
de eventos pasados. La obligación de transferir un recurso económico debe tener el
potencial de exigir, que la entidad transfiera un recurso económico a un tercero, y debe
existir al menos una circunstancia en la que se exigirá que la entidad transfiera un
recurso económico. Las condiciones para la existencia de una obligación presente
corresponden a: la entidad no puede evitar dicha transferencia, pues surge de eventos
pasados que dieron lugar a la recepción de los beneficios económicos por parte de la
entidad, o se llevaron a cabo actividades que establecieron la obligación.
Contrato pendiente de ejecución:Es aquél que está sin ejecutar con ambas partes, o ambas partes han ejecutado sus
obligaciones parcialmente y en igual medida. Establece un derecho y una obligación de
intercambiar recursos económicos, por lo que constituyen un activo único si los términos
de intercambio son favorables y un pasivo único, si los términos son desfavorables.
c) Patrimonio: parte residual de los activos de la entidad una vez deducidos los
pasivos.
d) Ingresos: son incrementos en los activos o disminuciones de los pasivos que
resultan en aumentos del patrimonio, y no están relacionados con las aportaciones de
los tenedores de derechos sobre el patrimonio.
e) Gastos: disminuciones de los activos, o aumento de los pasivos, que dan como
resultado disminuciones en el patrimonio, y no están relacionados con las distribuciones
a los tenedores de derechos sobre ese patrimonio.
Información sobre la esencia de los derechos y obligaciones contractuales
Para representar fielmente los derechos y obligaciones creados por un contrato, los
estados financieros deben informar sobre la esencia económica y no solamente sobre
su forma legal. Todos los términos del contrato se toman en cuenta para informar, a
menos que no tengan esencia comercial. La esencia comercial supone efecto apreciable
sobre los aspectos económicos del contrato. Algunas veces el efecto comercial puede
apreciarse para un grupo o serie de contratos como un todo
Partida contable separada
Una partida contable separada es un grupo de derechos u obligaciones, o ambas, a los
que se aplican criterios de reconocimiento y medición. Esa partida se selecciona luego
de considerar tales criterios, los que se aplican también a los ingresos y gastos
relacionados.
Capítulo 5 – Reconocimiento y baja en cuentas
El reconocimiento es el proceso de identificar una partida que cumple la definición de
un elemento de los estados financieros, para incluirlo en los estados financieros,
expresándola en palabras e importe monetario.
El reconocimiento vincula los elementos de los estados financieros. En el estado de
situación financiera, los activos menos pasivos totales equivalen en términos monetarios
al patrimonio, mientras que los cambios en el patrimonio resultan del rendimiento
financiero (ingresos menos gastos) y las aportaciones de, menos las distribuciones a,
los tenedores de derechos sobre el patrimonio.
El propósito de los estados financieros no es mostrar el valor de la entidad, por lo que
solamente se reconocen los activos y pasivos, y los correspondientes, ingresos y gastos
asociados, cuando se cumplen los criterios de reconocimiento. El reconocimiento se
efectúa cuando se cumplen las siguientes condiciones: la información es relevante,
proporciona a los usuarios una representación fiel, y los beneficios de la información
exceden el costo de obtenerla. Cuando no se reconocen, puede ser necesario revelar
información en notas a los estados financieros.
La información no es relevante cuando es incierto que el activo exista o que sea
separable de la plusvalía (en una combinación de negocios), o que un pasivo exista;
cuando la probabilidad de que haya una entrada o salía de beneficios económicos es
muy baja; o si el nivel de incertidumbre en la medición es alto.
Baja en cuentas:Es la eliminación parcial o total de un activo o pasivo del estado de situación financiera.
Ello ocurre cuando se pierde el control del activo o cuando se deja de tener una
obligación presente en el caso de un pasivo. Los activos o pasivos se dan de baja
cuando han sido transferidos, consumidos, cobrados o pagados, reunidos o
completados, o han caducado, conjuntamente con el ingreso o gasto resultante, o
cuando se ha producido una modificación de los contratos correspondientes.
Capítulo 6 - Medición
Existen dos bases de medición: el costo histórico y el valor corriente. La base del costo
histórico proporciona medidas utilizando información de la oportunidad en que tuvo lugar
el hecho o evento, que dio lugar al reconocimiento del elementos de los estados
financieros, sin reflejar cambios en los precios, pero sí su consumo, deterioro y
cumplimiento de obligaciones. En lo que hace a la base de medición del valor corriente,
la información monetaria se actualiza para reflejar las condiciones en la fecha de
medición actual. Esta base de medición incluye a su vez, el valor razonable, el valor en
uso de activos, y el valor de cumplimiento en pasivos.
En lo referido a la NIIF PYMES las bases de medición descritas en la sección 2 son las
de costo histórico y valor razonable.
El valor razonable es el precio que se recibiría por vender un activo o pagar un pasivo
en una transacción no forzada entre participantes del mercado en la nueva fecha de
medición. Refleja la perspectiva de los participantes, actuando en su mejor interés
económico. La NIIF 13 desarrolla los enfoques y técnicas de medición del valor
razonable.
El valor de uso y el valor de cumplimiento reflejan la perspectiva de la entidad (no de los
participantes del mercado), y por lo tanto son específicos (a la entidad). En tanto no se
pueden observar en el mercado, utilizan técnicas de medición basadas en los flujos de
efectivo. La selección de la base de medición requiere el cumplimiento de las
características cualitativas, de representación fiel y relevancia. Las NIIF contemplan
ambas bases de medición.
Capítulo 7 – Presentación e información a revelar
La información financiera se expone: en el estado de situación financiera y en el estado
de rendimiento financiero (estado de resultado del periodo y otro resultado integral); en
otras partes de los estados financieros (estado de cambios en el patrimonio y estado de
flujos de efectivo), incluyendo las notas a dichos estados financieros. Los estados
financieros en su conjunto proporcionan información sobre: las partidas reconocidas que
cumplen la definición de un elemento; partidas que cumplen la definición de un elemento
pero no han sido reconocidas; los flujos de efectivo y las aportaciones de los tenedores
de derechos sobre el patrimonio y las distribuciones a dichos tenedores.
La información en las notas incluye: la naturaleza de los elementos reconocidos y no
reconocidos y los riesgos asociados; y, los métodos, suposiciones, juicios y cambios en
esos métodos, suposiciones y juicios que afectan los montos presentados en los
estados financieros.
Para lograr una comunicación eficiente y eficaz, se clasifica la información de forma
estructurada, presentando información similar junta, y la información diferente en forma
separada, así como agregando la información para evitar detalles innecesarios.
En la presentación y revelación de información, es necesario lograr un equilibrio entre
la flexibilidad para lograr información relevante, e información que sea comparable,
favoreciendo la información específica de la entidad y evitando duplicidad de
información.
Capítulo 8 – Conceptos de capital y de mantenimiento de capital
En la preparación de los estados financieros se adopta un concepto de capital: financiero
o físico. El capital financiero da consideración al capital o poder adquisitivo invertido, y
en consecuencia, el capital invertido se mide por el patrimonio. Por su parte, el capital
físico es representado por la capacidad productiva de la entidad.
Como resultado de dichos conceptos de capital, la ganancia de un periodo se determina
comparando importes monetarios nominales o de poder adquisitivo constante del
patrimonio final e inicial, cuando el concepto de capital es el financiero. En su caso, la
ganancia bajo el concepto de capital físico, se obtiene si la capacidad operativa o el
equivalente monetario para lograr esa capacidad, es mayor al término que al inicio del
periodo.
E. RELACIÓN ENTRE EL PCGE Y LA LEGISLACIÓN TRIBUTARIA
Este PCGE ha sido preparado como una herramienta de carácter contable, para
acumular información que requiere ser expuesta en el cuerpo de los estados financieros
o en las notas a dichos estados. Esa acumulación se efectúa en los libros o registros
contables, cuya denominación y naturaleza depende de las actividades que se efectúen,
y que permiten acciones de verificación, control y seguimiento. Las NIIF completas y la
NIIF PYMES no contienen prescripciones sobre teneduría de libros, y
consecuentemente, sobre los libros y otros registros de naturaleza contable.
Por otro lado, si bien es cierto la contabilidad es también un insumo, dentro de otros,
para labores de cumplimiento tributario, este PCGE no ha sido elaborado para satisfacer
prescripciones tributarias ni su verificación. No obstante ello, donde no hubo oposición
entre la contabilidad financiera prescrita por las NIIF y la legislación tributaria, este
PCGE ha incluido subcuentas, divisionarias y sub divisionarias, para distinguir
componentes con validez tributaria, dentro del conjunto de componentes que
corresponden a una perspectiva contable íntegramente. Por lo tanto, este PCGE no
debe ser considerado en ningún aspecto como una guía con propósitos distintos del
contable
